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1. 들어가기
일반적으로 지방세구제제도는 과세전 적부심사청구, 이의신청, 심사청구 및 조세심판원에 대한 심판청구 그리고 감사원에 대한 심사청구가 있고 법원에 대한 행정소송의 방법이 있는바, 과세전 적부심사청구는 과세하기 전 사전에 과세의 적정여부를 다투는 것이므로 별론으로 하고, 과세권자의 부과처분에 대해서는 해당 처분청 및 그 상급기관에 대한 이의신청 및 심사청구와 감사원 심사청구 그리고 법원에 대한 행정소송에 있어서는 법령에서 정한 절차와 요건에 합당하지 아니하면 각하의 사유가 될 수 있기 때문에 납세자의 입장에서는 매우 신중을 기할 수밖에 없다.
특히 신청 및 청구와 법원에 대한 소제기 기간이 도과하면 그 신청 및 청구 등은 각하가 됨으로 납세자는 그 기간 계산에 유념해야한다.
그런데 지방세구제제도는 국세에 비하여 법령상 미비한 점이 있어 그러한지 수차례 개정이 됨으로서 납세자 입장에서는 자주 혼동하는 경우도 있어 그간의 개정내용과 2011. 1. 1부터 시행하는 규정에 대하여 살펴보려고 한다.
2. 처분청에 대한 불복청구
1). 2008. 2. 28까지
① 이의신청은 지방세법에 의한 행정처분으로서 “위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로서 권리 또는 이익의 침해를 당한 자”가 재조사하여 줄 것을 신청하는 정식 구제절차인바, 그 처분의 통지를 받은 날부터 90일 내에 시․군세는 시장, 군수에게 도세는 도지사에게 신청해야 한다. 그리고 심사청구는 이의신청의 결정에 불복하는 경우 결정통지를 받은 날부터 90일 내에 이의신청결정기관의 상급기관에 다시 심사하여 줄 것을 청구하는 제2심적 성질의 구제방법이다.
따라서 이의신청을 거치지 아니한 심사청구는 받아드려지지 않는다.
※국세의 경우 이의신청은 선택사항인 점이 다르다.
즉 시․군세는 처분청인 시장, 군수에게 이의신청하여야 하고(구세는 구청장), 심사청구는 도지사 또는 행정자치부장관(종전)에게 선택적으로 청구할 수 있으며, 도세(광역시세, 특별시세 포함)의 경우 이의신청은 도지사에게, 심사청구는 행정자치부장관(종전)에게 청구하여야 한다.
② 2006. 1. 1부터는 국세처럼 이의신청을 거치지 아니하고 바로 심사청구를 할 수 있다.
※감사원에 대한 심사청구는 이의신청 및 상급기관에 대한 심사청구를 거치지 아니하고 처분의 통지를 받은 날부터 90일 내에 청구하는 것이다. 따라서 이의신청 및 상급기관에 대한 심사청구를 거친 후에는 기간 도과에 따라 감사원 심사청구를 할 수 없음을 유의해야하고, 감사원 심사청구관계는 2011. 1. 1이후에도 변한 것이 없으므로 여기서는 그 설명을 생략한다.
2). 2008. 2. 29부터
① 2008. 2. 29부터 정부조직개편에 따라 행정안전부의 지방세심사기능을 폐지하고 그 기능을 국무총리 산하의 조세심판원에서 담당하도록 하였다.
② 따라서 2008. 2. 29부터는 시․군․구세의 경우 이의신청, 심사청구(상급기관) 및 심판청구를 선택적으로 할 수 있으며, 도세(광역시세, 특별시세 포함)는 이의신청 또는 심판청구를 선택적으로 할 수 있다. 다시 말하면 지방세는 조세심판원에 바로 심판청구 할 수 있지만 시․군․구세의 경우 이의신청을 거칠 때에는 시장, 군수, 구청장에게 이의신청을 하고 그 이의신청결정에 불복하면 도지사(특별시장, 광역시장)에게 심사청구 또는 조세심판원장에게 심판청구를 할 수 있다. 그리고 도세(광역시세, 특별시세)는 도지사(특별시장, 광역시장)에게 이의신청을 하고 그 이의신청에 불복하는 때에는 조세심판원장에게 심판청구를 할 수 있다.
3. 행정소송의 경우
1) 2010. 12. 31까지
※지방세불복관련 행정소송은 대체로 취소소송에 해당됨으로 아래 설명은 취소소송 관련임.
① 종전 지방세법에서는 심사청구를 거쳐야만 행정소송을 제기할 수 있었다. 다시 말하면 심사청구와 그에 대한 결정을 거치지 아니하면 행정소송을 제기할 수 없는 것이다. 즉 심사청구의 결정에 불복하는 경우 관할 고등법원에 제소하고 그 결정에 불복하면 대법원에 상고할 수 있다.
② 그런데 1998. 3. 1(1994. 7. 27 행정소송법 제18조 개정부칙)부터는 행정소송법이 개정되면서 조세행정처분도 일반행정처분과 동일하게 행정소송과 행정심판을 선택적으로 제기할 수 있도록 하였지만 그 단서규정에서 조세불복청구의 경우는 예외로 하였고 지방세법은 국세기본법과 같이 심사청구를 거친 후에 행정소송을 제기하도록 규정하고 있기 때문에 심사청구를 반드시 거쳐야만 행정소송을 제기할 수 있었다. 위 행정소송법의 개정은 법원조직법 개정에 따른 행정법원 신설이 주요 내용인바, 종전에는 1심적으로 고등법원에 제소하여야 하나, 1998. 3. 1부터는 제1심을 행정법원에 제소해야함으로 대법원까지 3심제로 운영하게 되었다는데 큰 의미가 있다.
2) 2001. 6. 28부터 2010. 12. 31까지
① 그런데 2001. 6. 28 헌법재판소의 결정에서 지방세법 제78조 제2항(심사청구와 그에 대한 결정을 거치지 아니하면 행정소송을 제기할 수 없다)은 헌법에 위반되는 규정이라고 결정하였다.
<헌법재판소 2000헌바30, 2001. 6. 28>
지방세법 제78조 제2항은 이의신청 및 심사청구라는 이중의 행정심판절차를 거치지 아니하고서는 지방세부과처분에 대하여 행정소송을 제기할 수 없게 하는 제약을 가하고 있는 조항이다. 그러므로 이의신청･심사청구제도는 헌법 107조 제3항의 요청대로 사법절차를 준용하여야 한다. 그런데도 이의신청･심사청구제도는 그 판단기관의 중립성도 충분하지 않을 뿐 아니라 무엇보다도 그 심리절차에 있어서 사법절차적 요소가 매우 미흡하고 특히 당사자의 절차적 참여권이라는 본질적 요소가 현저히 흠결되어 있어 사법절차 “준용”의 요청을 외면하고 있다. 또한 행정심판제도의 본래의 취지를 거의 살릴 수 없어 전적으로 무용하거나 그 효용이 극히 미미한 일부경우에 까지 무조건적으로 전심절차를 강요하고 있다. 따라서 지방세법 제78조 제2항은 헌법 제27조･제107조 제3항에 위반된다.
② 따라서 지방세의 경우 2001. 6. 28부터는 행정심판(이의신청, 심사청구)을 거치지 아니하고 바로 행정소송을 제기할 수 있게 되었다.
3) 2011. 1. 1부터
① 종전 지방세는 지방세법 하나로 운영하였으나, 2011. 1. 1부터는 지방세법을 “지방세기본법, 지방세법, 지방세특례제한법”으로 분법하여 3법체계로 운영하게 되었는바, 지방세기본법은 종전 지방세법상 총칙부분과 국세기본법 및 국세징수법을 준용하였던 부분을 모아 제정한 것으로 지방세구제제도는 제8장에서 규정하고 있다. 따라서 종전 지방세법은 폐지되고 현행 지방세기본법과는 엄연히 다른 법률이므로 2011. 1. 1부터는 지방세기본법에 따라 적용, 운영되어야 함은 당연하다고 할 것이다.
② 그런데 지방세기본법에서는 행정소송과 관련한 규정이 전혀 없기 때문에 행정소송법 제18조제1항 단서 규정이 적용되지 않으므로 동 제1항 본문의 규정(아래 참조)에 따라 2011. 1.1 이후에도 이의신청 및 심사청구 등을 거치지 아니하고도 행정소송을 제기할 수 있다는 해석이 있지만, 지방세기본법 제127조에서 국세기본법을 준용하도록 규정하고 있기 때문에 국세기본법 제56조제2항의 규정에 따라 행정심판(이의신청 등)을 거치지 아니하면 행정소송을 제기할 수 없다는 해석도 있다.
※행정소송법 제18조
제1항 : 취소소송은 법령의 규정에 의하여 당해 처분에 대한 행정심판을 제기할 수 있는 경우에도 이를 거치지 아니하고 제기할 수 있다. 다만, 다른 법률에 당해 처분에 대한 행정심판의 재결을 거치지 아니하면 취소소송을 제기할 수 없다는 규정이 있는 때에는 그러하지 아니하다. <개정 1994.7.27>
③ 필자의 의견은 지방세기본법 제127조에서 “이 장(※지방세기본법 제8장)에서 규정한 사항을 제외한 이의신청 등에 관한 사항은 「국세기본법」 제7장을 준용한다”라고 규정하고 있으므로 2011. 1. 1부터는 지방세도 행정심판(이의신청 등)을 거치지 아니하면 행정소송을 제기할 수 없다고 본다.
즉 국세기본법 제7장은 국세의 심사와 심판에 관한 규정이며, 동 제1절은 통칙으로서 동 제56조제2항에서 “위법한 처분에 대한 행정소송은 「행정소송법」 제18조제1항 본문, 제2항 및 제3항에도 불구하고 이 법에 따른 심사청구 또는 심판청구와 그에 대한 결정을 거치지 아니하면 제기할 수 없다”고 하였으며 지방세기본법 제127조는 지방세기본법에서 규정한 사항을 제외하고, 즉 지방세기본법에서 규정하지 아니한 사항은 국세기본법을 준용한다는 의미로 규정한 것이므로 2011. 1. 1부터는 지방세도 국세기본법 제56조제2항의 규정에 따라 행정심판(이의신청 등)을 거치지 아니하면 행정소송을 제기할 수 없다는 것이다.
4. 맺는 말
국민의 납세의무는 현대에 와서 의무가 아니라 권리로까지 해석하고 있다. 따라서 납세자의 권리헌장까지 제정하게 되고(현행 지방세기본법 제105조) “과세표준”은 “납세표준”으로 개정해야 한다는 의견도 있는 것이다. 그리고 모든 조세는 납세자가 납부해야 할 세금을 스스로 과세표준 및 세율을 결정하여 산출한 세액을 정해진 장소, 정해진 날 까지 신고하고 납부하는 것을 원칙으로 하고 있다. 그런데 조세법에 항상 접하고 있지 아니한 납세자 입장에서는 복잡한 세법을 자세히 알 수 없기 때문에 세무전문가의 조력을 받을 권리가 있고 위법･ 부당한 처분에 대해서는 구제할 수 있는 방법도 구체적으로 규정하고 있는 것이다. 앞에서 본바와 같이 지방세는 법률의 미비로 인하여 위헌판결까지 받는 등 구제방법과 절차가 수차례 개정됨으로서 납세자 입장에서는 매우 혼란스럽기도 한 것이다. 다행히 2011. 1. 1부터는 발전적으로 지방세기본법이 제정되었기 때문에 헌법재판소의 판결 및 종전 지방세법은 효력이 없게 되었고, 구제제도도 제8장에서 독립적으로 규정하고 있지만 그 해석이 양분된다는 것이 매우 유감스럽다. 조세법은 법문에 충실해야한다 할 때 지방세기본법 제127조가 규정되어있음에도 불구하고 이를 적용하지 않아도 된다는 해석은 수긍하기 어렵다.
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