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1. 들어가기
취득세 과세표준은 취득당시의 가액으로서 취득자가 신고하여야 하는데, 취득자가 신고를 하지 않거나 신고가액이 취득당시의 시가표준액에 미달하면 시가표준액을 과세표준으로 한다. 다만, 사실상 취득금액이 객관적인 입증자료에 의하여 확인되는 경우에는 신고가액 및 시가표준액에 불구하고 사실상 취득금액을 과세표준으로 한다. 이상이 지방세법 제111조 제1항부터 제5항까지의 규정을 요약한 것이다.
여기서 사실상 취득금액을 인정하는 범위는 제5항에서 규정하고 있는바, 즉 다음과 같은 취득일 때를 말한다.
○ 국가 등으로부터 취득하는 경우
○ 외국으로부터 수입에 의하여 취득하는 경우
○ 판결문, 법인장부에 의하여 취득금액이 입증되는 경우
○ 공매방법으로 취득하는 경우
○ 부동산거래신고에서 검증이 이루어 진 취득
다시 말하면 제5항에 해당하는 취득일 경우 신고가액 및 시가표준액에 불구하고 사실상 취득금액을 과세표준으로 한다는 것이다.
그런데 제5항 본문에서 소득세법 제101조 제1항 및 법인세법 제52조 제1항에 해당하는 취득일 경우는 제5항(사실상 취득금액)을 적용하지 않는다는 뜻으로 규정하고 있다.
지방세실무에서 보면 소득세법 제101조 제1항 및 법인세법 제52조 제1항(이하 “국세법상 부당행위계산대상”이라고 한다)에 해당하는 취득일 경우 제5항(사실상 취득금액)을 적용하지 않는다는 규정은 다툼이 많이 있는 것 같아 그 문제점을 구체적으로 살펴보려고 한다.
2. 소득세법 제101조 및 법인세법 제52조 규정
가 . 규정내용 소개
① 소득세법 제101조 제1항의 규정은 양도소득을 계산함에 있어 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 관할 세무서장이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 여기서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한한다(소득령 제167조 제3항).
1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때
2. 그 밖에 특수관계 있는 자와의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비의 계산시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때
그리고 개인과 법인간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 「법인세법 시행령」 제89조의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여 「법인세법」 제52조의 규정이 적용되지 아니하는 경우에는 법 제101조제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓 그 밖의 부정한 방법으로 양도소득세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다(동 제6항).
그리고 법인세법 제52조 제1항의 규정을 보면 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
여기서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다(법인령 제88조 제1항).
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우
4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우
5. 출연금을 대신 부담한 경우
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.
7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우
7의2. 생략
8호 및 8위 2호. 주식취득관계이므로 여기서는 생략
9. 기타 생략
다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다(동 제3항).
② 이상에서 “시가”에 대하여 법인세법에서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함)을 기준으로 판단하도록 규정하고 있으며(법인세법 제52조 제2항). 소득세법에서는 「상속세 및 증여세법」 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조 및 「조세특례제한법」 제101조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의하도록 하는데(소득령 제167조 제5항), 이 규정도 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 규정하고 있어 소득세법상과 법인세법상의 개념이 서로 크게 다르지 않는 것 같다.
나. 지방세법과의 관계
① 앞 “1”에서 보는바와 같이 지방세법상 취득세 규정에서는 신고가액과 시가표준액 그리고 사실상 취득금액 중에서 과세표준을 결정하는바, 법 제111조 제5항에 해당하는 취득이 아니면 신고가액과 시가표준액 중 큰 금액을 과세표준으로 한다. 그런데 소득세법 및 법인세법상에서는 법인소득 및 양도소득을 계산함에 있어서 취득금액은 필요경비의 범위, 그리고 양도금액은 수입금액의 개념에서 산정하는바 소득세법에서 보면 양도차익(소득금액)을 계산하기 위하여 양도가액 및 취득가액을 결정하는 것이므로 그 가액을 결정하려는 입법취지가 근본적으로 다름을 알 수 있다. 그렇지만 국세법이든 지방세법이든 실질과세주의에 입각하여 실거래가액에 의하여 결정하는 것이 대원칙이지만, 실거래가액(지방세법상 사실상 취득금액)을 객관적인 입증자료에 의하여 확인할 수 없을 때는 신고가액 또는 시가표준액(국세는 기준시가)으로 결정한다고 이해할 수 있다.
② 이상에서 실거래가액(지방세법상 사실상 취득금액)의 범위가 문제가 되고 또한 객관적인 입증자료가 문제가 되는바, “국세법상 부당행위계산대상”에 해당하면 지방세법 제5항 각호의 어느 하나에 해당하더라도 사실상 취득금액 적용대상에서 제외한다는 것이다.
3. 문제점
지방세법 제5항 적용배제대상은 “국세법상 부당행위계산대상”의 내용으로 볼 때 주로 다음에 해당하는 취득에 해당 될 것으로 보인다.
○ 판결문, 법인장부에 의하여 취득금액이 입증되는 경우
○ 부동산거래신고에서 검증이 이루어 진 취득
그런데 “국세법상 부당행위계산대상”을 지방세법에 적용함에 있어서는 다음과 같은 문제가 발생할 것이다.
첫째, 과세권의 한계 문제
둘째, 취득의 시기관련 문제
셋째, 신고가액과의 관계
가. 과세권의 한계문제
“국세법상 부당행위계산대상”에 대하여 요점정리해 보면 다음과 같다.
○ 특수관계자와의 거래에서
○ 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우
여기서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 기본적으로 시가보다 높은 가액으로 매입하거나 시가보다 낮은 가액으로 양도한 경우를 말하고 있다.
그런데 지방세담당공무원에게 국세법상의 특수관계자 여부, 시가의 적정여부의 판단 등을 맡긴 것은 무리가 있을 것으로 보며, 시점과세하는 취득세에 있어서 납세의무를 확정시킨 후 “국세법상 부당행위계산대상”이라고 국세관계기관으로부터 통보가 있다면 그 통보내용에 따라 다시 납세의무를 재확정 시켜야하는 등 과세권의 독립을 크게 훼손시키는 문제가 있다.
특히 취득금액이 3억원 미만인 경우, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 미만이거나 시가의 100분의 5에 해당하는 금액 미만인 때(소득령 제167조 제3항)는 “부당행위계산대상”에서 제외하는바, 이를 지방세법에 그대로 적용하면 공평과세의 원리에도 반하게 될 것이다.
나. 취득의 시기관련 문제
① 취득의 시기는 취득세 납세의무 성립일로서 조세채권확정(부과의 제척기간 등)의 기준일이 되고 신고·납부기간의 기산일, 과세표준 결정의 기준일 이 되는 등 취득세규정에서 매우 중요한 요소가 된다.
※ 과점주주에 대한 취득세과세대상, 재산세 납세의무 등 지방세 전반에 까지 영향이 미친다.
즉 시점과세하는 취득세는 취득의 시기가 정립되지 아니하면 조세행정에 큰 혼란을 야기하게 되는바, 따라서 지방세법에서는 취득의 방법에 따라 그 취득의 시기를 명백하게 규정하고 있는 것이다. 유상승계취득의 경우 그 취득의 시기는 다음과 같이 규정하고 있다(시행령 제73조).
○ 법 제111조 제5항 제1호 내지 제4호에 해당하는 취득 ⇒ 사실상 잔금지급일
○ 기타 취득 ⇒ 계약상의 잔금지급일
② 다시 말하면 취득세 과세표준이 사실상 취득금액 적용대상인 경우 그 취득의 시기는 사실상 잔금지급일을 취득의 시기로 본다는 것이다. 그런데 “국세법상 부당행위계산대상”에 해당하는 취득이면 사실상 취득금액 적용대상에서 제외한다고 하였으므로 결국 이 때의 취득의 시기는 계약상 잔금지급일을 취득의 시기로 보아야 하는 것이다. 예컨대 법인이 취득한 과세물건이라도 “국세법상 부당행위계산대상”에 해당하면 그 취득의 시기는 계약상 잔금지급일이 된다는 것이다.
③ 그런데 취득금액이 3억원 미만인 경우, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 미만이거나 시가의 100분의 5에 해당하는 금액 미만인 때(소득령 제167조 제3항)는 “부당행위계산대상”에서 제외하는바, 취득자(특수관계자 또는 보통관계자)별 그리고 거래금액별 또는 과세권자(국세관계기관 또는 지방세관계기관)의 판단에 따라 취득의 시기가 정립되지 못한다면 지방세법에서는 큰 혼란이 있을 수밖에 없다.
다. 신고가액과의 관계
취득세의 과세표준은 사실상 취득금액 적용대상이 아니면 신고가액과 시가표준액 중 큰 금액이 되는데, 이 경우 사실상 취득금액인지 여부는 묻지 아니하고 적용한다. 따라서 “국세법상 부당행위계산대상”에 해당하면 법인장부에 의하여 입증되는 취득의 경우에도 신고가액과 시가표준액 중 큰 금액이 과세표준액이 되는바, “국세법상 부당행위계산대상”여부의 판단에서 고가매입에 해당한 경우 그 매입금액으로 신고하면 사실상 취득금액 적용대상에서는 제외된다하여도 그 과세표준액은 국세에서는 인정받지 못하였지만 매입가액(신고가액)이 과세표준이 된다. 이 경우 법인장부에서 확인되는 취득금액인 것에 불구하고 신고가액이 과세표준이 됨으로 납세자 입장에서는 매입가액(법인장부에서 확인되는 가액)이 아닌 시가표준액으로 신고·납부한다하여도 지방세법상으로는 하등 잘못이 없다고 할 것이다.
4. 맺는 말
“국세법상 부당행위계산대상”을 지방세법 제111조제5항 적용대상에서 제외하도록 규정하였기 때문에 앞에서 본바와 같이 과세표준 적용상 공평과세의 문제가 발생하고, 취득의 시기 적용에 혼란이 있어 부과징수 및 가산세 등에 문제가 발생하며 더구나 그 대상여부를 지방세담당부서가 판단해야할 입장에서 보면 문제가 아닐 수 없다.
조세정의를 실현한다는 조세원칙론에서 보면 “국세법상 부당행위계산대상”에 대하여 취득세 규정상 사실상 취득금액 적용대상에서 배제하려는 입법취지에 수긍할 수는 있다. 그러나 조세법은 각 세목별 특성이 있으며, 특히 시점과세하는 지방세(취득세, 등록세 등)는 기간과세하는 국세(소득세, 법인세 등)와 달리 납세의무성립일을 명확하게 정립하지 아니하면 과세행정이 매우 혼란스러워지기 때문에 소득세법 및 법인세법상의 규정을 그대로 인용 및 준용할 수 없음은 당연하다고 할 것인데 소득세법 및 법인세법의 규정을 단서규정 없이 그대로 규정한 것이 문제라고 생각된다. 정부에서는 2010년도부터 지방세법을 대폭 개편할 것이라고 한데 차제에 이러한 문제점을 심도있게 검토하여 납세의무자 뿐만아니라 과세권자에게도 혼란이 없는 명쾌한 법규가 되기를 바란다.
<한국지방세연구회 회장 김 의 효>
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